所得税的税收筹划——————————————————————（一）确认收入方面1.销售精装房考虑销售精装房可以避开备案价格限制的问题，建议签订两份合同，开发主体与买房者签订毛坯房合同，由开发主体设立的装饰公司（注：要关注关联与控制的关系）与买房者签订装修合同，主要是为了让开发主体减少收入，将开发主体的一部分利润转移到装饰公司中去，而装饰公司可以采用定额征收企业所得税的办法，达到节税目的（也可将装饰公司注册在税收优惠地）。2.代收代缴费用将除去公共维修基金外其他的代收代缴费用（暖气开口费、闭路电视费、代办房产证费、代理公证费）的业务转到物业公司，否则开发主体的这些业务收入不但应缴纳增值税，预缴土地增值税，还要纳入企业所得税计算基数。3.充分利用分期收款合同采用分期收款方式销售房屋，按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现；付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（二）增加成本费用方面1.充分利用关联企业利息支出项目开发主体（即非金融企业）接受的需要支付利息的关联方债权性投资，只要不超过企业权益性投资的2倍，其支付给关联企业的利息支出可以按规定税前扣除。需要特别说明的是，采用关联企业借款利息方式有较大的约束条件，并且该资金利息不能在土地增值税前扣除。因此更多的是选用统借统贷转移集团企业间的利息成本，合法合理在税前扣除。2.工资薪金项目以工资薪金总额为标准计提职工福利费14%、工会经费2%和职工教育经费2.5%，对于上述三项费用限额范围内可据实扣除；公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予税前扣除，超过部分准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。项目的开发主体可以充分用足政策，例如为职工发放的通讯费补贴，按照规定应作为企业职工福利费，在不超过工资总额14%范围内扣除。需要特别注意的是，为增加成本而刻意增加员工福利、提高高管人员的工资、建立工会等方式并不可取，特别是在民营企业，因为增加工资势必增加员工的个人所得税，而增加部分只能抵减25%的企业所得税，但却可能让高管员工增加45%的个人所得税。如果引申来看，可将高管/骨干人员的薪酬福利通过股权架构设计实现，将高管工资最高达45%的个人所得税转化为权益投资所得，适用20%的个人所得税，从而达到节税的目标，同时能提高对员工的激励。3.业务招待费对与企业生产经营有关的业务招待费，在不超过当年销售收入0.5%的范围内，按发生额的60%税前扣除。鉴于此，因项目需要安排人员参加的各种会议、培训等业务必须分别开具发票。差旅费、会议费、住宿费可以据实扣除，没有扣除限额，但是发生的业务招待费40%不得税前扣除。4.广告费和业务宣传费不超过销售收入15%的部分准予税前扣除，超过部分可以在以后纳税年度结转扣除。备注：《企业所得税法实施条例》没有区分广告费和业务宣传费，事实上，在房地产行业，广告与业务宣传费有很多的筹划空间，15%的比例多数没有用尽用足政策，可选用的方法是在税收优惠地成立关联的广告公司，然后对房地产开发公司开票，通过关联方转移利润方式节税。5.利用折旧方法开展税务筹划开发主体购置固定资产时，可在固定资产折旧额的具体计算过程中，通过选择固定资产的计提范围，延长和缩短固定资产折旧年限和选择固定资产折旧法（直线法或加速折旧法）等达到节税目的。6.合理选择费用扣除标准在税法允许的范围内，尽可能多地列支当期费用，减少应缴纳的企业所得税，合法递延纳税时间。备注：允许税前扣除的费用划分为三类：（1）允许据实全额扣除的项目，包括合理的工资薪金支出，依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护等方面的专项资金，向金融机构借款的利息支出等。（2）有比例限制部分扣除的项目，包括公益性捐赠支出、业务招待费、业务宣传费、工会经费、职工教育经费等。（3）允许加计扣除的项目，包括研究开发费用和企业安置残疾人员所支付的工资等（如有）。增值税的税收筹划——————————受营改增影响，增值税的筹划空间非常有限。尽管如此，开发商仍可以视具体的项目情况选择工程承包方式，包括包工包料、甲供材、乙供甲控、清包工等，具体笔者将另行发布相关实务操作要点，敬请读者关注。四、其他建议（一）并购重组的税务筹划开发商取得项目的时点上应对税筹做全局的安排，其中并购重组的税筹可参见本文前述相关推文。（二）提前设立关联方综合项目具体情况，可以提前搭建设立在境内、境外税收优惠地的关联企业，因这些关联企业可以通过为开发主体提供如广告代理、商务咨询等服务的方式转移利润，以此节省税额。这种方式还可以为高管员工的个人所得税节税提供支持。相关解读——　　1.地产“花式”并购重组——股权收购之股权转让、股权支付的交易方案设计、财税分析及税务筹划建议　　2.地产“花式”并购重组——资产收购的交易方案设计、财税分析及税务筹划建议　　3.房地产开发建设全程法律财税实务系列（二）——项目/土地取得阶段　　4.房地产开发建设全程法律财税实务系列（一）——城市更新/旧改申报阶段 。。成本筹划方面————————————立项环节很多企业在做项目规划及向有关部门报批时，都未考虑通过合理搭配立项来适当降低企业的潜在税负。企业对同一项目可能同时或分期、分区开发不同类型的房产，有别墅、洋房、商业物业或普通住宅等，他们的增值率和对应的税负会有所不同。由于土地增值税是以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。若企业以分期开发的别墅、洋房、商业物业来分别立项，只能按这些分期项目为单位清算。但是，若企业对不同增值率的房产以一个项目或同一期来立项并经批准，则可按一个项目或同一期项目的整体增值率来进行土地增值税清算。若整体增值率低于个别房地产的增值率，那么企业的土地增值税的实际税负可能会有所降低。（实务中，不同的地区操作有区别，要具体向当地地税部门了解清楚）企业在立项时，就应提早考虑项目的实际情况和相关影响，选择一个较优的方案来立项。这样企业就可以合理降低土地增值税的税负，为企业带来一定的经济利益。这是一个很好的税务筹划机会。2融资环节企业资金不足可以从其关联方融资。如从关联方取得的贷款数额巨大，根据《企业所得税法》的规定，企业从其关联方接受的债权性投资的利息支出有限额，超出规定标准的利息可能不得税前扣除；同时，根据土地增值税的规定，不能提供金融机构证明的利息支出有限额，因此，部分利息可能不得作为扣除项目。企业应提前与税务机关沟通，明确关联方贷款利息可扣除限额，从而明确最佳关联方贷款金额，尽量使关联方贷款利息都能税前扣除。这都可以通过调整项目融资架构、调整企业间资金融通的安排来达到。如企业向关联方支付的利息超过同期金融机构的贷款利率，根据《企业所得税法实施条例》的规定，向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分准予扣除。因此，超过同期金融机构贷款利率的利息不得在税前扣除。根据土地增值税的规定，不能提供金融机构证明的利息支出是有限额的，因此部分利息可能不得作为扣除项目。对于超过贷款期限的利息部分在计算土地增值税时亦不允许扣除。为避免关联方过高的利息支出和利息收入在税负方面的不利影响，企业可考虑按同期金融机构同类贷款利率来安排集团内资金借贷。若企业是无偿使用关联方的贷款，企业作为借入方没有相应的利息支出，那么就会虚增利润；借出方的利息费用也不能在税前扣除，将会导致双重征收企业所得税。企业应审核目前集团内关联交易的定价政策，改善不合理的地方，并以此制定合理的收费，同时根据税务规定准备相关证明文件。3土地取得环节（一）企业以国家出让方式取得土地在以前年度取得国有土地使用权时，没有及时取得国家土地管理部门出具的土地出让金收款凭证的，根据规定，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本，费用及转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。企业应对不属于预付账款性质的金额转入相对应开发成本、费用科目核算并在合同中约定提供合法凭证的期限。这样可避免一些不必要的税务麻烦。对于企业未在约定的期限内进行土地开发而支付的土地闲置费，在计算企业所得税时，土地闲置费能否扣除，新的企业所得税法和原外资的税务规定未对此作相关规定，需向相关税务机关确认相关税务处理方法。该土地闲置费不属于按国家统一规定交纳的有关费用，因此，在计算土地增值税时不能从应税收入中扣除。企业应加强项目开发的管理，尽量在约定的期限内进行开发；若的确需延期，应尽早与相关政府部门协商，争取减免土地闲置费，并与税务机关确认相关税务处理方法。企业未按规定期限支付土地出让金而缴纳的滞纳金，在计算企业所得税时可能会被视为与取得收入无关的支出而不得扣除。另外，此滞纳金也不属于按国家统一规定交纳的有关费用，因此计算土地增值税时也不能从应税收入中扣除。企业应加强资金管理。按规定期限支付土地出让金，如果确实需延期，应尽早与相关政府部门协商，争取减免滞纳金。（二）以资产收购方式取得土地实际中在资产购置时，存在实际交易价格可能与相关凭证价格不同的情况。由于相关凭证没有反映真实交易价格，根据《税收征收管理法》规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。企业应按实际交易价格来订立相关转让协议和索取合法有效凭证，以降低企业的税务风险。4拆迁安置环节在拆迁安置环节，拆迁费用支付凭证一般为被拆迁人签署的收据或白条。这些收据或白条不属合法有效的凭证，根据《发票管理办法》规定，不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证。企业最好委托取得房屋拆迁资格证书的单位拆迁，并向其索取合法有效的凭证。5工程建设环节在工程建设环节若与关联方签订的工程造价高于当地市场标准，根据《企业所得税法》的规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。根据税法规定，房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的房地产开发成本中各项费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。企业应审核目前集团内关联交易的定价政策，改善不合理的地方，并以此制定合理的收费，同时根据税务规定准备相关证明文件。6预售环节企业有时未对取得的预售收入进行确认和进行相关税务申报，根据规定，对预售收入，应按预计利润率计算出预计利润额，计入利润总额预缴企业所得税。根据规定，可对开发企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入预征土地增值税。对预售收入亦需缴纳营业税及其附加。（欢迎关注最新个人所得税法解析暨房地产开发全程税务处理）企业应及时就项目预售收入向主管税务机关申报纳税。7销售环节企业对于样板房的装修费用常计入营业费用，而不计人开发成本，造成开发成本减少。根据规定，开发企业建造的售房部（接待处）和样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。企业可将样板房的装修费用作为开发成本核算，在计算企业所得税时开发成本是可全部税前扣除的，同时向主管税务机关确认土地增值税的处理方法。企业为鼓励业主介绍房屋销售，以替业主支付物业管理公司一定的物业管理费作为报酬，但未取得物业管理公司的发票不得作为费用列支的凭证，根据规定，未按规定取得发票的费用，不能在企业所得税税前扣除。扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。若业主取得的劳务报酬超过一定标准，企业作为扣缴义务人需代业主扣缴他们的个人所得税。企业应及时向物业管理公司索取发票和代负有纳税义务的业主扣缴相关的个人所得税。8出租环节实务中有的企业将人防工程作为车位供业主使用，并与业主签订车位使用权买卖合同收取使用费，确认为销售收入。无论销售收入或租金收入，企业都需要缴纳企业所得税，对企业最终的企业所得税税负影响不大。但是，由于人防工程不可出售，交易的实质为出租，（1）若确认为租金收入，按租赁期限来分期确认租金收入，在合同签订当年，租金对应的企业所得税税负将相对低于确认销售收入所对应的企业所得税税负；（2）若确认为销售收入，在计算土地增值税时，可能会被视作应税收入；而作为租金收入确认，则不需缴纳土地增值税。企业应将买卖合同改为租赁合同，避免税务机关误征土地增值税和按房产销售来征收企业所得税。9项目清算环节在项目清算环节对一些与其他“期”共享的公共配套设施的建造费用，可能在该“期”进行清算时，仍未开始建造，企业会预提这部分费用。对这部分预提费用在计算企业所得税和土地增值税时一般不能扣除。企业在作项目开发时，应考虑土地增值税的清算时点，安排相关工程。对后建的工程，企业可与主管税务机关协商在最终结算时，按项目（期）来重新计算土地增值税的税负，多退少补。